La Ley 27.743, aún vigente, ha traído consigo diversos beneficios para los contribuyentes que se han adherido al régimen de regularización de activos, destacándose entre ellos el denominado 'tapón fiscal'. Este mecanismo tiene como objetivo blindar a los adherentes de posibles determinaciones fiscales y otras reclamaciones relacionadas con los activos que han sido regularizados. Sin embargo, la interpretación y aplicación de este beneficio por parte de las autoridades fiscales ha suscitado diversas controversias, que merecen un análisis detallado.

El 'tapón fiscal' es una medida que, en esencia, permite a los contribuyentes evitar que la administración tributaria (antigua AFIP hoy ARCA) los persiga pretendiendo determinar diferencias de impuestos relacionados con activos que hayan regularizado bajo este régimen. La ley establece que estos activos no pueden ser utilizados como base para nuevas fiscalizaciones o reclamaciones.

Todos aquellos que adhirieron al banqueo pueden oponer ese beneficio a la ARCA y evitar así que le determinen diferencias de impuestos respecto de los activos transparentados y/u otras reclamaciones que se encontraban siendo objeto de fiscalizaciones o determinaciones.

Beneficios del Tapón Fiscal

El artículo 34 de la Ley 27.743 establece los principales beneficios a los cuales acceden los contribuyentes que se adhieren al régimen de regularización de activos:

• Las tenencias declaradas bajo el régimen no se considerarán como incrementos patrimoniales no justificados.
• Los contribuyentes quedan liberados de cualquier acción civil o penal por delitos tributarios, cambiarios, aduaneros e infracciones vinculadas a los bienes regularizados.
• Se exime a los contribuyentes del pago de impuestos que hayan sido omitidos en relación con los bienes regularizados, tales como el Impuesto a las Ganancias, el IVA, Bienes Personales, el Impuesto a la Transferencia de Inmuebles, entre otros.
• Los bienes que un contribuyente haya poseído hasta esa fecha, aunque no hayan sido previamente declarados, también pueden ser regularizados con los beneficios mencionados.
• Los sujetos que regularicen bienes que poseyeran a la Fecha de Regularización, sumados a los que declaren en las respectivas declaraciones juradas de los ejercicios finalizados hasta el 31 de diciembre de 2023, inclusive, tendrán los beneficios previstos en los incisos anteriores, por cualquier bien o tenencia que hubieren poseído con anterioridad al 31 de diciembre de 2023 y no lo hubieren declarado.

El tapón fiscal, establecido en los incisos c) y d) de la ley, se presenta como un límite a la actuación de la administración tributaria. Este beneficio afecta incluso a activos que no han sido previamente transparentados, siempre que dichos bienes hayan sido parte del patrimonio del contribuyente antes del 31 de diciembre de 2023. De este modo, los contribuyentes tienen una protección adicional frente a cualquier acción de fiscalización o determinación de impuestos relacionada con estos activos, sin ninguna otra referencia legislativa.

Limitaciones del Decreto Reglamentario 608/24

A pesar de la claridad de la ley, las interpretaciones y reglamentaciones posteriores han generado algunos límites que no fueron originalmente contemplados por el legislador. El Decreto Reglamentario 608/24, modificado por el Decreto 773/2024, estableció que el tapón fiscal solo sería aplicable en relación con los activos efectivamente regularizados. Este concepto de proporcionalidad no figura en la ley original, lo que genera dudas sobre la validez de esta interpretación.

El legislador nunca indicó que el tapón fiscal debería aplicarse únicamente en proporción a los activos regularizados. Por lo tanto, desde un punto de vista jurídico, la ley no establece tal limitación, y cualquier contribuyente podría, legítimamente, solicitar la aplicación del tapón fiscal independientemente de la relación entre los montos regularizados y los impuestos reclamados.

Implicaciones de la Reglamentación de ARCA

Por su parte, la Resolución General N° 5528/2024, dictada por la AFIP (hoy ARCA), establece que las liberaciones previstas en los incisos b) y c) del artículo 34 de la Ley 27.743 también son aplicables a las obligaciones que se encuentren en curso de discusión administrativa, contencioso-administrativa o judicial, siempre que la determinación de oficio no haya quedado firme a la fecha de entrada en vigencia de la ley. No obstante, se limita esta liberación a aquellos activos que hayan sido regularizados de acuerdo con el régimen.

Una de las principales restricciones que ha generado controversia es la limitación de los beneficios cuando se trate de operaciones relacionadas a facturas consideradas apócrifas por ARCA. Según la normativa, en estos casos no se aplicarán los beneficios de exoneración de tributos y sanciones. Sin embargo, la Ley 27.743 no hace mención alguna de las facturas apócrifas, lo que plantea un cuestionamiento sobre la validez de esta limitación impuesta por la reglamentación.

Desafíos Legales y Constitucionales

El marco reglamentario y la posición adoptada por ARCA han generado cuestionamientos, ya que imponen restricciones que no están contempladas en la ley. En particular, la interpretación de que el tapón fiscal solo puede aplicarse de manera proporcional a los activos regularizados o la limitación en cuanto a las operaciones con facturas apócrifas, podría representar una afectación de los derechos de los contribuyentes, ya que las restricciones impuestas por reglamentos y resoluciones no deben contradecir las disposiciones de la ley misma.

Con la reciente instrucción interna dirigida a los agentes fiscales, ARCA ha consolidado su postura y ha orientado a sus funcionarios a no poner fin a los procedimientos fiscales cuando haya divergencias interpretativas en los ajustes técnicos o si no se cumplen con los requisitos de proporcionalidad o la ausencia de facturas apócrifas. Esto implica que, en ciertos casos, los procedimientos fiscales continuaran a pesar de que el contribuyente haya regularizado sus activos.

Conclusión

La Ley 27.743 ha establecido un marco de beneficios para los contribuyentes que se adhieren al régimen de regularización de activos, con el tapón fiscal como uno de sus principales mecanismos de protección. Sin embargo, las interpretaciones dadas a través de la reglamentación y las resoluciones de ARCA han impuesto restricciones adicionales que no están contempladas en la ley, lo que podría dar lugar a diferentes controversias.

Es fundamental que los contribuyentes que se han adherido al régimen estén atentos a las interpretaciones de las autoridades fiscales y a la evolución de los procedimientos administrativos y judiciales, para defender sus derechos dentro del marco de la Ley de Procedimientos Tributarios.

En muchos casos, las decisiones del organismo recaudador podrían ser impugnadas, tanto en la instancia administrativa como en la judicial, lo que ofrecerá a los contribuyentes la oportunidad de revisar la aplicación de estas limitaciones reglamentarias.